Régimen Fiscal de los propietarios forestales particulares (IRPF)

Seguimos la serie de fiscalidad:

• Introducción a la Fiscalidad Forestal
• Régimen Fiscal de los propietarios particulares (IRPF)
• Régimen Fiscal de las Comunidades de Montes Vecinales en Mano Común (IS)
• El "informe Lagares" y la fiscalidad forestal.

Régimen Fiscal de los propietarios particulares (IRPF)

Los ingresos generados por los montes privados que pertenezcan a personas físicas y no jurídicas, que no estén constituidos como sociedades mercantiles, se encuentran sujetos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF). 


En este impuesto se manejan entre otros los siguientes conceptos:

• Rendimiento Íntegro: (RI) Es el importe total de cada una de las fuentes de renta.
• Rendimiento Neto: (RN) Es el RI minorado en los gastos fiscalmente deducibles para cada una de las categorías de renta. Por ejemplo, en el caso de los rendimientos del trabajo personal se incluyen los gastos de seguridad social.
• Base Imponible: (BI) Es la suma de los RN. Sobre esta base se aplicarán para cada contribuyente los gravámenes correspondientes para calcular la cuota correspondiente al impuesto.

En el IRPF la venta de productos como la madera, con un ciclo de producción superior al año, se gravarán como rentas irregulares y tributarán según lo dispuesto en el art.16.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre,del Impuesto y el Artículo 27 del Real Decreto 439/2007, por alguno de los siguientes métodos:

1.º Estimación directa, que tendrá dos modalidades, normal y simplificada.
2.º Estimación objetiva.

1º) Régimen de Estimación Directa

Esta modalidad implica el cálculo del beneficio real obtenido en la realización de la actividad. Para ello se determinará el volumen total de ingresos y se descontarán los gastos deducibles, obteniendo como resultado el beneficio/pérdida neto y aplicando a esa cantidad el tipo impositivo correspondiente.Se paga por el rendimiento positivo obtenido, cuando éste se produce, siendo una cantidad que varía en función del mismo.

El rendimiento neto se calculará restando a los ingresos de la venta de la madera los gastos incorporados a la producción, si bien Hacienda no establece cuales son dichos gastos. En cualquier, caso dichos gastos exigen facturas generadas durante 15 ó 20 años en el mejor de los casos, cuyo valor, como consecuencia de la inflación, no refleja el coste real de dichos gastos. La situación fiscal en el caso de tratarse de persona física impide al propietario desgravarse gastos como: mantenimiento de infraestructuras del monte, permisos, cerramientos, asesoramiento técnico.... circunstancia que sí es posible en el caso de ser persona jurídica. La introducción en el año 2002 del régimen de estimación objetiva por módulos, que se explica a continuación, ha mejorado notablemente esta situación.

2º) Régimen de Estimación Objetiva por Signos, Índices o Módulos,

Esta modalidad más conocida simplemente como “módulos”, es un régimen simplificado de tributación, que es aplicable a pequeños empresarios y/o profesionales, a los que se les intenta simplificar la administración de su actividad, mediante el cálculo de los beneficios derivados de una actividad empresarial mediante una serie de indicadores. 

Se aplica el régimen de estimación objetiva exclusivamente a contribuyentes que cumplan los siguientes requisitos, que -en general- son aplicables al propietario forestal particular medio:

-El volumen de rendimientos íntegros en el año inmediato anterior, no supere cualquiera de los siguientes importes: 450.000 euros para el conjunto de actividades económicas o 300.000 euros para el conjunto de actividades agrícolas y ganaderas.
-El volumen de compras en bienes y servicios en el ejercicio anterior, excluidas las adquisiciones de inmovilizado, no supere la cantidad de 300.000 euros anuales.
-No hayan renunciado expresa o tácitamente a la aplicación de este régimen.
-No hayan renunciado o estén excluidos del régimen simplificado del IVA, y del régimen especial simplificado del Impuesto General Indirecto Canario (IGIC). Que no hayan renunciado al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA ni al régimen especial de la agricultura y ganadería del Impuesto General Indirecto Canario.
-Que ninguna actividad ejercida por el contribuyente se encuentre en estimación directa, en cualquiera de sus modalidades.

El rendimiento neto se calculará de acuerdo con lo dispuesto en la Orden HAP/2206/2013, de 26 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2014 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido. 

1. El rendimiento neto resultará de la suma de los rendimientos netos que correspondan a cada una de las actividades.

2. El rendimiento neto correspondiente a cada actividad se obtendrá aplicando el procedimiento establecido a continuación:

2.1. Fase 1: Rendimiento neto previo.

El rendimiento neto previo en el supuesto de actividades en que se realice la entrega de los productos naturales o los trabajos, servicios y actividades accesorios, se obtendrá multiplicando el volumen total de ingresos, incluidas las subvenciones corrientes o de capital y las indemnizaciones, de cada uno de los cultivos o explotaciones por el «índice de rendimiento neto» que corresponda a cada uno de ellos.

Actividad: Forestal con un “período medio de corta” superior a 30 años

Índice de rendimiento neto: 0,13

Índice de rendimiento neto en el supuesto de transformación, elaboración o manufactura: 0,23

NOTA: A título indicativo se incluyen las especies arbóreas siguientes: Castaño, abedúl, fresno, arce, cerezo, aliso, nogal, pino albar (P. Sylvestris), pino laricio, abeto, pino de Oregón, cedro, pino carrasco, pino canario, pino piñonero, pino pinaster, ciprés, haya, roble (Q. robur, Q. Petraea), encina, alcornoque y resto de quercíneas.

Actividad: Forestal con un “período medio de corta” igual o inferior a 30 años.

Índice de rendimiento neto: 0,26.

Índice de rendimiento neto en el supuesto de transformación, elaboración o manufactura: 0,36

NOTA: A título indicativo se incluyen las especies arbóreas siguientes: Eucalipto, chopo, pino insigne y pino marítimo.

Sobre la inclusión de las subvenciones, se ha de tener en cuenta los dispuesto por la Disposición adicional cuarta de la Ley Ley 35/2006 que en el caso de las rentas forestales. establece que "No se integrarán en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas las subvenciones concedidas a quienes exploten fincas forestales gestionadas de acuerdo con planes técnicos de gestión forestal, ordenación de montes, planes dasocráticos o planes de repoblación forestal aprobadas por la Administración forestal competente, siempre que el período de producción medio, según la especie de que se trate, determinado en cada caso por la Administración forestal competente, sea igual o superior a 20 años"

2.2. Fase 2: Rendimiento neto minorado

El rendimiento neto minorado se obtiene deduciendo del anterior las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material e intangible correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia. No obstante, cuando se trate de actividades forestales, para el cálculo del rendimiento neto minorado no se deducirán amortizaciones. 

2.3. Fase 3: Rendimiento neto de módulos. 

Sobre el rendimiento neto minorado se aplicarán, los índices correctores asignados según la orden correspondiente. A las actividades forestales el único índice corrector aplicable será el siguiente: 

Cuando se exploten fincas forestales gestionadas de acuerdo con planes técnicos de gestión forestal, ordenación de montes, planes dasocráticos o planes de repoblación forestal aprobados por la Administración forestal competente, siempre que el período de producción medio, según la especie de que se trate, determinado en cada caso por la Administración forestal competente, sea igual o superior a veinte años.

Índice: 0,80

Ejemplos:

Ejemplo	Rendimiento neto de módulos
Ingreso de 50.000 € procedente de corta final en parcela de pino radiata con un turno de producción de 25 años en un monte con plan de gestión aprobado	50.000 x 0,26 x 0,80 =  10.400 €
Ingreso de 50.000 € procedente de corta final en parcela de pino pinaster con un turno de producción de 35 años en un monte sin plan de gestión aprobado	50.000 x 0,13 =  6.500 €
Ingreso de 50.000 € procedente de corta final en parcela de eucalipto con turno de producción de 17 años en un monte con plan de gestión aprobado	50.000 x 0,26 x 0,80 =  13.000 €

2.4. Fase 4: Rendimiento neto de la actividad. 

La disposición adicional primera de la Orden HAP/2206/2013 establece que, en general, los contribuyentes que determinen el rendimiento neto de sus actividades económicas por el método de estimación objetiva, podrán reducir el rendimiento neto de módulos obtenido en 2014 en un 5 por 100.

Además, según el Artículo 37 .4.3 del Real Decreto 439 / 2007, cuando el desarrollo de la actividad del contribuyente se viese afectado por incendios, inundaciones y otras circunstancias excepcionales que determinen gastos extraordinarios ajenos al proceso normal del ejercicio de aquélla, los interesados podrán minorar el rendimiento neto resultante en el importe de dichos gastos. Para ello, los contribuyentes deberán poner dicha circunstancia en conocimiento de la Administración o Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal, en el plazo de 30 días a contar desde la fecha en que se produzca, aportando a tal efecto, la justificación correspondiente, haciendo mención, en su caso, de las indemnizaciones a percibir por razón de tales alteraciones. La Administración tributaria, verificará la certeza de la causa que motiva la reducción y el importe de la misma.

2.5. Fase 5: Rendimiento neto reducido. 

Como corresponde a rentas irregulares, es decir, aquellas que tengan un período de generación superior a dos años, se aplica una reducción del 40%.

2.6. Fase 6: Rendimiento neto reducido total.

La disposición adicional 27ª de la Ley del IRPF establece una serie de reducciones adicionales por mantenimiento o creación de empleo, que, en general, son de aplicación infrecuente en la tributación por rentas forestales.

Incorporación a la base imponible:

El Rendimiento neto reducido de las rentas forestales se incorporará junto a los rendimientos netos del resto de las actividades económicas desarrolladas por el contribuyente a lo largo del ejercicio fiscal para conformar la Base Imponible del IRPF. A esta Base Imponible se le aplicarán los gravámen y deducciones que correspondan para el cálculo de la Cuota del Impuesto.

A continuación se ha preparado una pequeña infografía con el fin de ilustrar este procedimiento de una manera más gráfica.

Las Retenciones.

Las denominadas "retenciones" son cantidades que se detraen al contribuyente por el pagador de determinadas rentas, por estar así establecido en la ley, para ingresarlas en la Administración Tributaria como “anticipo” de la cuota del Impuesto que el contribuyente ha de pagar.

El artículo Artículo 75.c.3 del Real Decreto 439/2007 establece que entre las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta se encuentran los rendimientos de actividades forestales.

También hay que destacar que tienen esta consideración las ganancias derivadas de los aprovechamientos forestales de los vecinos en montes públicos. 

Según el Art. 95.5 5. Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad forestal, se aplicará el tipo de retención del 2 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos, con excepción de las subvenciones corrientes y de capital y de las indemnizaciones.

El art 99.2. La retención a practicar sobre las ganancias patrimoniales derivadas de los aprovechamientos forestales de los vecinos en montes públicos será del 19 por ciento de su importe. Complementariamente el 105.2 prescribe que la cuantía del ingreso a cuenta que corresponda realizar por las ganancias patrimoniales satisfechas en especie derivadas de los aprovechamientos forestales de los vecinos en montes públicos se calculará aplicando a su valor de mercado el porcentaje previsto en el artículo 99.2 de este Reglamento.